La SAT publicó el 19 de enero del 2021, el Criterio Institucional No. 02-2021, relacionado al Acreditamiento del Impuesto de Solidaridad Pagado ante la Administración Tributaria en Forma Extemporánea. Este Criterio aclara lo relacionado con el pago extemporáneo del ISO y la posibilidad de su acreditamiento de acuerdo con lo que se establece en el inciso a), del artículo 11, del Decreto 73-2008, del Congreso de la República, Ley del Impuesto de Solidaridad.
Al respecto, SAT establece que se ha cuestionado la validez constitucional del Impuesto de Solidaridad y su coexistencia con el Impuesto Sobre la Rena, específicamente, sobre la prohibición contenida en el artículo 243 de la Constitución Política de la República (_). Frente a este cuestionamiento, la Corte de Constitucionalidad admite que en tanto se permita una compensación entre impuestos como los antes mencionados, ello impedirá que el primero de aquellos sea inconstitucional. La compensación se posibilita en las modalidades que se contemplan en el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, entre ellas, la posibilidad de acreditación que se contempla en el inciso a), específicamente en cuanto al acreditamiento hasta su agotamiento durante los tres años calendarios siguientes y será el remanente de ISO que no pudo ser acreditado, el que ha de considerarse como un gasto deducible para los efectos del ISR, del periodo de liquidación anual en el que concluyan aquellos tres años.
La propia Corte de Constitucionalidad ha establecido que al ser el ISO un impuesto cuyo pago es acreditable a otro impuesto, se impide su cuestionamiento con señalamiento de infracción del principio de capacidad de pago, al permitirse la determinación de un tributo en función de la declaración (y pago) de otro, como lo es en la determinación y pago del Impuesto Sobre la Renta.
El ISO es un impuesto que permite su acreditación al ISR, pues permite utilizar la suma pagada de ISO como medio por el que también puede pagarse el ISR (o viceversa). Cuando en el artículo 10 de la Ley del ISO se regula que el impuesto debe pagarse dentro del mes inmediato siguiente a la finalización de cada trimestre calendario, lo que ahí debe entenderse es que el impuesto debe pagarse dentro de esos plazos, para no incurrir en ulterior pago de multas e intereses resarcitorios.
El Criterio expresa que la privación del derecho de acreditamiento, por el solo hecho de la realización de un pago extemporáneo de ISO, no es sino una sanción implícita que no puede crearse, que en perjuicio del contribuyente, se pretende privarle a este último del ejercicio de un derecho, como lo es el de acreditar lo pagado por concepto de un impuesto, a la base imponible de otro. Negar el derecho de acreditar ISO a ISR, cuando el ISO no fue pagado dentro de los plazos establecidos en el artículo 10 de la ley que lo regula, no es un efecto que esté expresamente contemplado en una disposición legal expresa, por lo que al seguirse este criterio se incurre en violación del principio de legalidad.
La SAT agrega en el criterio, además, que también es válido concluir que lo único que puede acreditarse es el ISO efectivamente pagado, no así las multas y recargos (intereses resarcitorios) que se generen de la realización del pago extemporáneo, ya que la ley del ISO contempla que solamente lo pagado en ese impuesto puede ser objeto de acreditamiento. Por ello, no es procedente incluir para la determinación de la base imponible del ISR, lo pagado en concepto de multas e intereses generados por concepto de ISO. Por lo tanto, la SAT establece como criterio:
“I. El Impuesto de Solidaridad que no se pague dentro de los plazos indicados en el artículo 10 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, Decreto Número 73-2008 del Congreso de la República, y que se pague con posterioridad a esos plazos, podrá acreditarse al pago del Impuesto Sobre la Renta, hasta su agotamiento durante los tres años calendario inmediato siguientes, tanto el que debe pagarse en forma mensual o trimestral, como el que se determine en la liquidación definitiva anual, según corresponda, siempre que el pago lo hubiese realizado dentro del periodo de liquidación definitiva anual aludido en el artículo 37 del Libro I, Título II, capítulo IV, sección III de la Ley de Actualización Tributaria, decreto 10-2012, del Congreso de la República, para que pueda acreditarse al Impuesto Sobre la Renta a pagar por ese periodo.
II. No procede la acreditación, para los efectos de determinación de la base imponible del Impuesto Sobre la Renta al que se pretenda dirigir lo pagado extemporáneamente por concepto de ISO, de los montos correspondientes a mora, multa e intereses originados por es pago extemporáneo, aún cuando esas multas e intereses también hubiesen sido pagados.”